4장 -4절 공손품 회계

4절 공손품 회계

1. 정상공손과 비정상공손

 

공손(품)(spoilage)이란 생산과정에서 발생하는 불량품을 의미하며 공손은 정상공손과 비정상 공손으로 구분된다.

 

정산공손과 비정상공손

 

① 정상공손(normal spoilage) : 회사가 효율적으로 공정을 운영하더라도 생산환경 및 기술력의 한계로 인해 불가피하게 발생하는 공손, 정상품 생산과정에서 불가피하게 발생하는 것이므로 원가성을 인정하여 정상품원가에 가산

② 비정상공손(abnormal spoilage) : 정상공손의 범위를 초과한 공손, 이는 정상품 생산과정에서 불가피하게 발생하기 보다는 생산과정의 비효율로 발생하는 것이므로 영업외비용으로 처리

 

사례) 정상공손의 원가성을 인정하는 이유

 김가람 씨는 스마트폰 케이스를 수제작으로 생산,판매하고 있는데, 생산방식의 한계로 인해 제품 10개 생산당 1개의 공손품이 발생하고 있다. 1개의 생산원가는 ￦1,000이다. 거래처에서 김가람씨에게 케이스 10개의 생산을 의뢰하였고, 김가람씨는 동거래를 통해 원가의 5% 만큼 이익을 얻으려고 한다. 그렇다면 김가람 씨가 거래처에게 요구할 판매금액은 얼마가 될 것인가?

 단순하게 ‘10개X￦1,000(1 + 5%) = ￦10,500’을 판매금액으로 책정한다면 김가람씨는 해당거래를 통해 손실을 볼 것이다. 왜냐하면 김가람 씨는 처음부터 10개를 남품하기 위해서는 공손품 1개를 포함하여 11개를 생산해야 한다는 사실을 알고 있었기 때문에, 정상품 10개를 생산하기 위한 원가는 ‘11개X ￦1,000 = ￦11,000’이 되기 때문이다. 결과적으로 정상품 10개를 생산하기 위한 원가는 ￦11,000으로 예측되므로, 김가람 씨가 5%의 이익을 얻기 위해서는 ‘11개 X ￦1,000(1+5%) = ￦11,500’으로 판매금액을 책정해야 한다.

 

 

 

 

2. 정상공손수량 파악

 

(1) 정상공손수량 계산

 

 정상공손은 생산된 정상품의 일정비율만큼 인정된다. 따라서 아래와 같은 식을 통해 정상공손 수량을 계산한다.

 

정상공손수량 = 당기 중 검사를 통과한 정상품 X 정상공손허용률

 

① 당기 중 검사를 통과한 정상품 : 기초재공품, 당기착수완성품, 기말재공품 중 당기에 검사를 통과한 물량이다.

 

② 정상공손허용률 : 효율적인 생산환경에서도 발생할 것으로 예상되는 공손의 비율이다.

 

③ 정상공손수량은 원가흐름의 영향을 받지 않는다. 즉, 선입선출법과 평균법 중 어떤 원가흐름의 가정을 선택하더라도 정상공손수량은 변하지 않는다.

 

 

사례) 정상공손수량 계산

 

당기 생산자료는 아래와 같다. 검사를 공정의 ① 10%, ② 50%, ③ 100%에서 각각 실시한다고 할 경우 정상공손수량과 비정상공손수량을 계산하시오.(단, 당기 중 검사를 통과한 수량의 10%까지를 정상공손으로 허용한다.)

 

기초재공품 4,000단위(완성도 20%)

당기착수량 9,000

당기완성량 7,000

기말재공품 5,000(완성도 80%)

 

 

해설)

 

• 당기 중 검사를 통과한 정상품 수량을 파악하는 것이 핵심이다.
• 검사를 통과한 수량을 파악할 때는 재공품계정 대변을 기준으로 하자.
• 당기에 검사를 통과할 가능성 있는 물량은 기초재공품, 당기착수완성품, 기말재공품이다.

이 중 당기착수완성품은 언제나 당기에 검사를 통과한 물량에 포함된다. 당기착수 완성품은 공정의 0%부터 100%까지를 당기에 모두 지나므로 검사를 공정의 어디에서 실시하는 당기에 검사시점을 통과할 것이다

 

 

① 검사를 공정의 10%에서 실시할 경우

* 정상공손수량 : (3,000 + 5,000) X 10% = 800단위

* 비정상공손수량 : 1,000단위 - 800단위 = 200단위

 

 

② 검사를 공정의 50%에서 실시할 경우

* 정상공손수량 : (4,000 + 3,000 + 5,000) X 10% = 1,200단위

* 공손수량전체가 1,000단위이므로, 1,000단위가 모두 정상공손수량이 되고 비정상공손수량은 0이다.

 

 

③ 검사를 공정의 100%에서 실시할 경우

* 정상공손수량 : (4,000 + 3,000) x 10% = 700단위

* 비정상공손수량: 1,000단위 - 700단위 = 300단위

 

 

 

 

당기에 검사를 통과할 수 있는 물량 : 기초재공품, 당기착수완성품, 기말재공품

-> 당기착수완성품 : 항상 당기 검사 통과

-> 기초재공품 및 기말재공품이 당기에 검사를 통과하는지 검토 필요

 

물량 종류	검사통과시점
기초재공품	전기 또는 당기
당기착수완성품	항상 당기
기말재공품	당기 또는 차기

 

 

 

 

(2) 공손에 대한 기본가정

 

1) 공손은 언제나 검사시점에서만 발견된다.

 실제 공정에서 공손이 언제나 검사시점에서만 발견되는 것은 아니다. 검사시점 이전에 발견되는 공손도 있을 수 있고, 검사시점 이후에 발견되는 공손도 있을 수 있다. 그러나 공손이 검사시점 이외의 지점에서 발견되는 것을 인정하게 되면 공손에 대한 원가계산이 불가능하게 된다. 따라서 계산의 편의를 위해 공손은 언제나 검사시점에서만 발견되는 것으로 가정한다. 공손이 언제나 검사시점에서만 발견되는경우, 공손은 검사시점 까지 진행되고 공정에서 제거되므로 공손의 공정 완성도는 언제나 검사시점과 일치 할 것이다.

 

공손은 언제나 검사시점에서만 발견 => 공손의 공정 완성도 = 검사 시점

2) 선입선출법 적용 시 기초재공품에서는 공손이 발생하지 않는다.

 기초 재공품이 당기에 검사를 받는 경우 기초재공품 중 일부는 당기에 공손 판정을 받을 것이다. 이 경우 기초재공품 원가 중 일부가 공손원가에 포함되어야 하는데, 그렇게 되면 계산과정이 매우 복잡해진다. 따라서 선입선출법 적용시에는 기초재공품에서 공손이 발생하지 않는것으로 가정하고, 기초재공품원가를 모두 완성품원가로 배부한다. 반면, 평균법은 기초재공품원가와 당기투입원가를 구분하지 않고 원가계산을 하므로 이러한 가정이 불필요하다.

 

선입선출법 적용시 기초재공품에서는 공손이 발생하지 않음

=> 기초재공품 원가를 모두 완성품으로 배부

 

사례) 공손의 완성도

 

당기 생산자료는 아래와같다. 공정에서 재료원가는 공정 초에 전량 투입되고 가공원가는 공정 전반에 걸쳐 균등하게 발생한다. 검사를 공정의 90%에서 실시한다고 할 경우 선입선출법에 의한 재료원가와 가공원가의 완성품환산량을 각각 계산하시오. (단, 당기 중 검사를 통과한 수량의 10% 까지를 정상공손으로 허용한다.)

 

기초재공품 4,000단위

당기착수량 9,000

당기완성량 7,000

기말재공품 5,000(완성도 80%)

 

해설)

* 정상공손수량 : (4,000+3,000) X 10% = 700단위

* 비정상공손수량 : 1000단위 - 700단위 = 300단위

 

3. 정상공손원가의 배부

 

(1) 정상공손원가 배부원칙

 

 정상공손원가는 원가성이 있으므로 정상품으로 원가를 배부한다. 정상공손원가를 정상품으로 배부하는 원칙은 아래와 같다.

 

 

정상공손원가 배부 시 유의사항

 

① 당기에 검사를 통과한 물량에 배부한다. : 당기정상공손원가는 당기에 검사를 통과한 물량에서 발생한 것이다. 당기에 검사를 통과하지 않은 물량은 당기 정상공손원가와는 무관하다. 따라서 당기에 검사를 통과한 물량에 정상공손원가를 배부한다.

 

② 수량을 기준으로 정상공손원가를 배부한다. : 기말재공품의 경우 당기에 공정의 종점까지 진척되지 않았으므로 수량에 공정 완성도를 곱한 완성품 환산량을 기준으로 정상공손원가를 배부한다고 생각 할 수 있다. 그러나 기말 재공품이 당기에 검사를 통과했다면 기말재공품도 공손과 관계 되어있는 공정을 모두 지나간 것이므로 기말재공품의 공손관련 공정진척도는 100%이다. 따라서 공정 완성도를 고려하지 않고 수량을 기준으로 정상공손원가를 배부한다.

 

 

 

(2) 선입선출법과 평균법 하의 정상공손원가 배부

 

 

[선입선출법]

 

물량 종류	검사통과시점	정상공손원가 배부 여부
기초재공품	전기	당기에 검사를 통과하지 않으므로 배부하지 않음
	당기	당기에 검사를 통과하므로 배부
당기착수완성품	항상 당기	당기에 검사를 통과하므로 배부
기말재공품	당기	당기에 검사를 통과하므로 배부
	차기	당기에 검사를 통과하지 않으므로 배부하지 않음

 

[평균법]

 

물량 종류	검사통과시점	정상공손원가 배부 여부
기초재공품	전기	당기에 다시 검사를 통과하는 것으로 보고 배부*
	당기	당기에 검사를 통과하므로 배부
당기착수완성품	항상 당기	당기에 검사를 통과하므로 배부
기말재공품	당기	당기에 검사를 통과하므로 배부
	차기	당기에 검사를 통과하지 않으므로 배부하지 않음

* 평균법에서는 기초재공품의 기완성도를 무시하고 기초재공품이 당기에 0%부터 다시 작업을 하는 것으로 가정한다. 따라서 기초재공품이 전기에 검사를 통과했더라도 당기에 다시 통과하는 것으로 보고 정상공손원가를 배부한다.

 

 

(3) 기초 및 기말재공품의 검사시점과 정상공손원가 배부

 

 

유형	기초재공품 검사 통과 시점	기말재공품 검사 통과 시점	정상공손원가 배부 방법
①	전기*1	당기	정상공손원가를 완성품과 기말재공품에 나누어 배분하되 선입선출법과 평균법의 기준수량이 다름*2
②	당기	당기	정상공손원가를 완성품과 기말재공품에 나누어 배분하되 선입선출법과 평균법의 기준수량이 같음
③	전기	차기	모든 정상공손원가를 완성품에 배부
④	당기	차기

 

*1 기초재공품이 전기에 검사를 통과한 경우 기초재공품 원가는 정상공손원가를 포함한다. 기초재공품이 전기 말 현재 검사를 통과하였으므로 전기말에 정상공손원가를 배부 받았을 것이기 때문이다.

 

*2 선입선출법은 완성품 중 당기착수완성품 물량을 기준으로 정상공손원가를 배부하나, 평균법은 기초재공품을 포함한 완성품 전체 물량을 기준으로 정상공손원가를 배부한다.

 

 

사례) 유형④

 

㈜한국공항은 두 개의 공정을 거쳐서 제품을 생산한다. 회사의 재공품 평가방법은 선입선출법(FIFO)이고, 공정별 종합원가계산을 적용하여 제품원가를 계산한다. 다음은 두 번째 공정의 생산 및 원가 자료이다. 두 번째 공정의 원재료는 50% 시점에서 모두 투입되고, 가공비는 전 공정을 통해 균등하게 발생한다. 공정의 80% 시점에서 품질 검사를 실시하며, 정상공손 허용수준은 합격품의 5%이다. 공손품은 모두 폐기되며, 정상 공손비는 합격품원가에 가산되고, 비정상공손비는 기간비용으로 처리된다.

 

회사의 당월 비정상 공손 원가 및 완성품 원가를 구하시오.

해설)

 

* 정상공손수량 : (1,000개(기초) + 3,000개(당기착수완성)) X 5% = 200개

* 비정상공손원가 : 300개 x ￦125 + 300개 x ￦420 + 240개  x ￦210 = ￦213,900

* 정상공손원가 : 200개 x ￦125 + 200개 x ￦420 + 160개 x ￦210 = ￦142,600

* 완성품원가 : ￦172,000 + ￦450,000 + ￦320,000 + 3,000개 x  ￦125 +  3,000개 x  ￦ 420 +  3,000개 x  ￦ 210 + ￦142,600 = ￦3,433,600

 

 

 

사례) 유형②

㈜한국공항은 세 개의 공정을 통하여 제품을 생산하고 있으며, 종합원가계산을 적용하여 제품원가를 계산하고 있다. 직접재료는 각 공정의 초기에 전량 투입되고 가공원가는 전 공정에 걸쳐 균등하게 발생한다. 20X1년 2월 최종공정인 제3공정의 생산 및 원가자료는 다음과 같다.

 

 

제3공정에서는 공손품 검사를 공정의 50% 시점에서 실시하며, 당월에 검사를 통과한 합격품의 5%를 정상공손으로 간주한다. 정상공손원가는 당월 완성품과 월말재공품에 배부하는 회계처리를 한다. 20X1년 2월중 제3공정에서 발견된 공손품은 추가가공 없이 즉시 모두 폐기하며, 공손품의 처분가치는 ￦0이다.

 

(1) 평균법에 의하여 비정상공손원가, 완성품원가 및 기말재공품원가를 계산하시오.

(2) 선입선출법에 의하여 비정상공손원가, 완성품원가 및 기말재공품원가를 계산하시오.

 

 

해설)

 

(1)

 

* 기초재공품, 당기착수완성품, 기말재공품이 모두 당기에 검사를 통과하였다.

* 정상공손수량 : (3,000개+7,000개+4,000개) x 5% = 700개

 

 

* 비정상공손원가 : 300개 x ￦4.75 + 300개 x ￦4 + 150개 x ￦8 = ￦3,825

* 정상공손원가 : 700개 x ￦4.75 +  700개 x ￦4 + 350개 x ￦8 = ￦8,925

* 완성품원가 : 10,000개 x (￦4.75 + ￦4 + ￦8) + ￦8,925 x 10/14 = ￦173,875

* 기말재공품원가 : 4,000개 x (￦4.75 + ￦4) + 2,400개 x ￦8 + ￦8,925 x 4/14 = ￦56,750

 

 

(2)

 

 

* 비정상공손원가 : 300개 x ￦4.5 + 300개 x ￦4 + 150개 x ￦7 = ￦3,600

* 정상공손원가 : 700개 x ￦4.5 + 700개 x ￦4 + 350개 x ￦7 = ￦8,400

* 완성품원가 : ￦50,550(기초) + 7,000개 x (￦4.5+￦4) + 8,800개 x ￦7 + ￦8,400 x 10/14 = ￦177,650

* 기말재공품원가 : 4,000개x(￦4.5+￦4) + 2,400개x￦7 + ￦8,400x4/14 = ￦53,200